Изменениям законодательства, устанавливающего правовой
режим иностранных инвестиций в части использования налоговых льгот, не может
быть придана обратная сила, если такие изменения ухудшают положение иностранного
инвестора (созданной в Российской Федерации коммерческой организации с
иностранными инвестициями) в длящихся правоотношениях, связанных с реализацией
инвестиционного проекта.
Изменение налоговых льгот для иностранного инвестора
Хозяйственное общество с иностранными инвестициями
приступило к осуществлению инвестиционного строительного проекта на территории
субъекта Российской Федерации, правовым актом которого обществу гарантировано
предоставление режима наибольшего благоприятствования на период реализации
проекта, включая предоставление льготы по налогу на имущество в соответствии с
законодательством о налогах и сборах, действовавшим в этот момент.
Налоговая инспекция пришла к выводу об отсутствии у
общества права на применение налоговой льготы в очередном налоговом периоде,
поскольку после начала реализации инвестиционного проекта установленные законом
субъекта Федерации условия для ее применения были изменены и деятельность
общества перестала соответствовать вновь установленным условиям.
Не согласившись с решением инспекции об отказе в
предоставлении налоговой льготы, общество оспорило его в арбитражном суде.
Суд первой инстанции, с выводами которого согласились
суд апелляционной инстанции и суд округа, признал позицию налогового органа
необоснованной.
Согласно положениям пп. 2, 5—6 ст. 4 Закона об
иностранных инвестициях в интересах социально-экономического развития
Российской Федерации для иностранных инвесторов (коммерческих организаций с
иностранными инвестициями) законодательством могут быть установлены
стимулирующие изъятия из правового режима их деятельности.
Принимая во внимание, что в силу ст. 10 Закона РСФСР
от 26 июня 1991 г .
№ 1488-I “Об инвестиционной деятельности в РСФСР” (далее — Закон об
инвестиционной деятельности) введение системы налогов с дифференцированием
налоговых ставок и льгот является частью государственного регулирования
инвестиционной деятельности, к числу таких стимулирующих изъятий могут
относиться налоговые льготы.
Следовательно, если налоговая льгота является частью
правового режима инвестиций, осуществляемых иностранным инвестором
(коммерческой организацией с иностранными инвестициями), при решении вопроса о
правовых последствиях ее отмены или изменения необходимо принимать во внимание
принцип защиты инвестора от придания обратной силы изменениям законодательства,
регулирующего режим иностранных инвестиций (ст. 14 Закона об инвестиционной
деятельности и п. 2 ст. 5 НК РФ).
Как установил суд, законодательством субъекта
Федерации о налогах и сборах, действовавшим на момент начала реализации
инвестиционного проекта, предусматривалось освобождение от уплаты налога на
имущество организаций при выполнении совокупности следующих условий:
осуществление инвестиционной деятельности на территории субъекта Федерации с
учетом требований инвестиционного законодательства, создание или приобретение
имущества после начала реализации инвестиционного проекта, ведение раздельного
учета имущества.
В результате неоднократно вносимых в законодательство
изменений условия применения налоговой льготы были дополнены обязательным
утверждением бизнес-плана уполномоченным органом субъекта Федерации до начала
реализации инвестиционного проекта.
Это дополнительное условие использования налоговой
льготы отсутствовало на момент согласования условий инвестиционного проекта
уполномоченным органом субъекта Российской Федерации и по своему характеру не
могло быть соблюдено обществом, которое к моменту изменения законодательства
уже находилось в стадии реализации инвестиционного проекта.
В связи с изложенным суды отметили, что отношения
между субъектом Российской Федерации и налогоплательщиком по предоставлению
последнему гарантий в связи с реализацией долгосрочного инвестиционного проекта
являлись длящимися.
Изменение условий предоставления налоговой льготы в
очередном налоговом периоде до истечения срока, на который она была установлена
при согласовании инвестиционного проекта уполномоченным органом субъекта
Российской Федерации, приводящее к невозможности использования данной льготы
инвестором, в такой ситуации по существу означало бы изменение правового режима
инвестиционной деятельности с обратной силой, что признается ущемлением прав и
законных интересов инвестора.
При таком положении вновь установленные субъектом
Федерации условия для применения налоговой льготы не могли быть применены к
обществу.